在审计过程中，注册会计师应时刻保持警惕，以察觉企业的财务欺诈。在接受审计业务约定时，注册会计师既要关注企业内部组织情况和行业领域情况，也要关注最新的财务欺诈手段。对组织内部，必须关注管理当局对内部控制的态度和能接触资产的员工的个人状况；在行业领域里，要关注行业管理机构公布的一些与财务欺诈有关的资料以及该行业财务欺诈的案例。同时，还应注意最新的财务欺诈报道，以了解最新的财务欺诈手段。另外，要“换位思考”，即站在财务欺诈者的角度去思考财务欺诈的可能性。如，哪一项工作最有可能为财务欺诈者提供机会?不同层次不同岗位的人员各存在什么样的财务欺诈机会?财务欺诈是如何顺利通过交易审批、确认程序的?财务欺诈最容易发生在哪个账户上?当有关的账簿、报告要经过审核时，财务欺诈者是如何成功地骗过复核者的?一般来说，企业内外部的信号为公司欺诈提供了预兆。7月19日中注协发布的《审计技术提示第1号-财务欺诈风险》，总结了9大类54种可能导致公司进行财务欺诈或表明公司存在财务欺诈风险的因素，包括：(1)财务稳定性或盈利能力受到威胁；(2)管理当局承受异常压力；(3)管理当局受到个人经济利益驱使；(4)特殊的行业或经营性质；(5)特殊的交易或事项；(6)公司治理缺陷；(7)内部控制缺陷；(8)管理当局态度不端或缺乏诚信；(9)管理当局与注册会计师的关系紧张或异常。这些都是上市公司中最常见的财务欺诈预兆信号。

    在审计中应重点关注的事项

    由于上市公司在粉饰会计报表方面的手段日趋多样化，并具有一定的隐蔽性，注册会计师按照正常的审计程序往往难以发现公司可能存在的财务欺诈行为。因此要有效识别和防范上市公司财务欺诈，注册会计师应对下列问题重点关注并加以适当评估：
    1.持续经营的能力。经济不景气可能导致有些公司的经营业绩及资产流动性产生恶化。某些个别公司如果对经济情况的负面变化特别敏感，则可能迅速演变成财务危机而产生能否继续经营的疑虑。这些负面的趋势包括持续性亏损、营运资金短缺、借款到期无法偿还、供应商拒绝赊销或主要顾客流失等。面对这些可能的风险因素，注册会计师应主要考察的内容包括：(1)目前的情况及事件是否能藉由管理层妥善计划及有效实施而缓和；(2)公司对解决财务困难计划的执行是否能够掌握而不依赖他人的行动；(3)公司对继续经营的假设是否是基于对所需资金或资产变卖所作的切实可行(而非过度乐观)的评价；(4)公司对流动性的挑战是否已适当地应付及披露。
    2.关联交易。公司管理层当面临实现财务目标的压力时，常利用关联交易加以应付。关联交易常只有交易形式而欠缺经济实质，交易的价格及付款条件有时也很特殊。在经营困难之际，不难发现有些交易的对方实质上根本没有能力或动机完成该笔交易。安然公司虚列盈余，有很大部分就是通过关联交易达成的。针对可能的关联交易，注册会计师应考察的重要内容包括：(1)管理层是否有一既定过程以辨识关联方及关联交易；(2)是否有足够的信息用以彻底了解及评估交易双方的关系；(3)交易的双方是否有动机及能力执行此项交易；(4)是否按照交易的实质(包括任何不寻常的情况)决定此项交易的会计处理；(5)有关交易的性质、内容及关系的披露是否充分。
    3.非常交易。上市公司定期对外公告经营业绩，万一业绩未达到预期，公司常在季末或年底当日或前数日作重大调整分录或完成非常交易。非常交易包括出售非经常性营业的资产、重大或不寻常的期末收益、推出新的期末促销计划或处置公司的某一部门。由于这些类型的交易或调整，超出了公司的正常经营业务，因此公司内部控制制度不易发挥制衡作用。面对非常交易的风险，注册会计师应重点考察的内容包括：(1)注意非常交易达成的目的，及其产生的效益或义务是否必要及合理；(2)非常交易(尤其是在资产负债表日或前数日完成)是否受到有效的控制；(3)这些类型的交易对年度或季度经营成果的影响是否特殊，以及在财务报告中对这些非常交易是否作了适当披露；(4)在决定适当的会计处理及披露时，对交易的任何“特殊”或“附加协约”的可能安排，是否曾加以考虑；(5)对期末或季末当天或数天前的非正常的调整分录是否加以适当复核。
4.资产负债表外交易。为显示较好的财务实力，许多企业利用资产负债表外交易的安排以规避资产及负债的入账。安然会计丑闻曝光后，特殊目的的实体(SPE)也引起了广泛的关注。针对资产负债表外交易的风险，注册会计师应重点考察的内容包括：(1)了解设立SPE的性质、目的及运作，以了解其是否为合乎条件的特殊目的实体(OualifyingSPE)；(2)了解谁控制SPE及其相关风险与报酬由谁承担，以确定不予合并的会计处理是否恰当；(3)注意衍生金融商品的会计处理及披露是否适当。
    5.重大性的应用。会计实务的处理常涉及估计判断，例如银行业对不良放款的呆账准备，保险公司对保险的理赔准备，公司对存货的跌价损失准备及购并商誉无形资产的评价。公司管理层对注册会计师审计过程中发现的差异，常以不具重大性为由，要求不予调整财务报表。由于重大与否，颇具主观性，一般人常试图以经验的量化标准来衡量，例如以税前收益的5%或总资产的10%作为门槛。笔者认为，评判不实表达的重大性，注册会计师应主要考察的内容包括：(1)决定不实表达的个别及合计金额是否对财务报表上主要项目金额或比率造成重大影响；(2)决定不实表达的机构是否增加管理层的薪酬与奖金；(3)不实表达金额是否影响公司履行债务合约的财务比率要求；(4)不实表达是否改变盈余或其他指标的趋势，或者隐藏以至未达到证券分析师的预期目的；(5)不实表达如未调整是否会误导报表使用者对公司经营情况及财务状况的理解。
    6.适当披露。要确保会计信息的质量，恢复投资者的信心，增进财务报告的披露内容的及时有效是关键。即管理层应努力做到会计信息透明化，以满足报表使用者及时准确获知的需要。投资者需要的是公正透明的重要信息，不只是公司按照专业准则或法规所提供的格式化的信息，还需要任何有助于其充分了解及评价公司实质的风险及报酬的相关信息。尤其是下列较为复杂或特殊的项目：关联交易、资产负债表外交易、衍生金融商品、企业并购、对外财务保证、背书及其他或有负债、流动性及持续经营、重大估计、风险及不确定性。
    一般来说，只要注册会计师保持足够的警惕，在上市公司审计工作中参考中注协《审计技术提示第1号-财务欺诈风险》，并对上述事项予以足够关注，相信上市公司大部分的财务欺诈是可以及时发现的。

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